Cambios en el Impuesto a las rentas para tenedoras de acciones del exterior y otras entidades
A partir del 2023 cambian las reglas para las entidades holding de inversiones en el exterior, entre otras, para cumplir con el pedido de la Unión Europea.Lo primero que debe considerarse es que la nueva normativa aplicará para entidades de grupos multinacionales, es decir para las entidades que sean parte de un conjunto de dos o más entidades vinculadas, residentes en diferentes jurisdicciones y para casas matrices o sus establecimientos permanentes en Uruguay.
Actualmente, las rentas de inversiones en el exterior que obtienen las sociedades uruguayas, por ejemplo por dividendos, intereses, diferencia de cambio o venta, no se encuentran gravadas por el Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE), por considerarse de fuente extranjera.
Sin embargo, las normas cambiarán para las entidades de grupos multinacionales que obtengan éstas y otras rentas, para ejercicios fiscales iniciados a partir del 1° de enero de 2023, de forma de ajustar nuestra normativa a lo solicitado por el Grupo de “Código de Conducta” de la Unión Europea, quien en octubre de 2021 declaró a Uruguay como jurisdicción cooperante con compromisos asumidos.
A través de la Ley N° 20.095 y el Decreto N° 395/022, se modificarán las disposiciones aplicables para IRAE, en particular en lo relativo a las rentas de fuente uruguaya. Las rentas derivadas de la enajenación o utilización económica fuera de Uruguay de marcas obtenidas por contribuyentes de IRAE pertenecientes a grupos multinacionales, se considerarán de fuente uruguaya en todos los casos. No obstante, por la obtención de determinadas rentas se podrá probar la debida sustancia para que no estén gravadas por IRAE.
En este sentido, las siguientes rentas, que provengan de bienes situados o derechos utilizados económicamente fuera de Uruguay, serán de fuente uruguaya cuando sean obtenidas por una entidad integrante de un grupo multinacional considerada no calificada, que no sea un banco: rendimientos de capital inmobiliario, dividendos, intereses, regalías, otros rendimientos de capital mobiliario e incrementos patrimoniales de los activos pasibles de generar los rendimientos ya mencionados. La entidad que obtiene la renta será calificada si tiene una adecuada sustancia económica durante el ejercicio fiscal. Dicha determinación se debe realizar por cada activo generador de las rentas y durante la totalidad del período de tenencia del mismo, para lo que deberá cumplir simultáneamente con:
a) Emplear recursos humanos acordes en número, calificación y remuneración para administrar los activos de inversión y contar con instalaciones adecuadas para el desarrollo de esta actividad en Uruguay;
b) Tomar las decisiones estratégicas necesarias, y soportar los riesgos en Uruguay; e
c) Incurrir en los gastos y costos adecuados con relación a la adquisición, tenencia o enajenación, según el caso.
Para a) y b) se permitirá que la actividad sea desarrollada por terceros en Uruguay, teniendo la adecuada supervisión en Uruguay por parte del contribuyente de IRAE.
Los requisitos b) y c), no serán de aplicación para las entidades cuya actividad principal sea la tenencia de participaciones patrimoniales en otras entidades o de inmuebles; esto ocurrirá cuando al menos el 75% de sus activos estén asociados directamente a dichas actividades. Para estas entidades se presumirá, salvo prueba en contrario, que se cumple con el requisito de recursos humanos cuando tengan al menos un director residente en Uruguay con las calificaciones adecuadas para despeñar el cargo, o cuando la mayoría de los recursos humanos empleados sean residentes uruguayos y estén calificados para llevar adelante las actividades que generan las rentas bajo análisis.
En el caso de las rentas derivadas de derechos de propiedad intelectual relativas a patentes o software registrado, enajenados o utilizados económicamente fuera de Uruguay, las rentas calificadas, y por lo tanto no gravadas, se determinarán aplicando un cociente análogo al aplicable actualmente a la exoneración de este tipo de rentas - comparando gastos y costos directos para el desarrollo de cada activo sin considerar los incurridos con contrapartes vinculadas no residentes, incrementados 30%, con los gastos y costos totales -.
Como contrapartida, los contribuyentes de IRAE que hayan pagado impuestos a las rentas en el exterior por estas rentas de ingresos o activos no calificados, podrán acreditarlos contra el IRAE generado por este nuevo gravamen.
La DGI aún debe reglamentar los requisitos formales de las modificaciones, incluyendo las declaraciones juradas que tendrán que ser presentadas por los contribuyentes, informando el grado de cumplimiento de los requisitos respecto a todas las rentas mencionadas.
De manera anti elusiva, la nueva normativa le otorga al fisco la potestad de recalificar el ingreso o la entidad como no calificados, y, consecuentemente, realizar una nueva determinación de la obligación tributaria. En este sentido, la DGI podrá, mediante resolución fundada, desconocer las formas y mecanismos cuando hayan sido realizados con el propósito principal o uno de los propósitos principales de obtener una ventaja tributaria que desvirtúe el objeto o finalidad perseguida por la nueva normativa y tomando en consideración los hechos y circunstancias pertinentes no existan razones comerciales, incluyendo razones financieras, válidas que reflejen la realidad económica para su adopción o realización.
Como corolario, debido a la forma de determinación de los impuestos a las rentas, los referidos cambios en IRAE impactan indirectamente las retenciones de impuestos sobre dividendos y utilidades, calculadas como el 7% según nuestra normativa interna del monto distribuido, pero teniendo como tope la renta que estuvo gravada por IRAE.